Revisión de gabinete y actas de asamblea: por qué el SAT no puede pedirlo todo, incluso después de la reforma 2026 al artículo 48 del CFF

1. El problema en una operación real

El 27 de enero de 2021, el Administrador Desconcentrado de Auditoría Fiscal de Veracruz "2" emitió una orden de revisión de gabinete contra una contribuyente para fiscalizar el impuesto sobre la renta del ejercicio 2015 y el impuesto al valor agregado de octubre a diciembre de 2015. En el numeral 7 de esa orden, la autoridad requirió la exhibición del acta constitutiva de la sociedad y de todas las actas de asamblea de accionistas, ordinarias y extraordinarias, sin acotar fechas ni asuntos.

El acta constitutiva exhibida ante el juzgado de amparo había sido otorgada ante notario en septiembre de 2012. La autoridad pretendía revisar 2015. Tres años de distancia entre el documento y el periodo fiscalizado, ninguna motivación de la conexión.

El Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Séptimo Circuito confirmó la concesión del amparo el 23 de diciembre de 2021 y aprobó la tesis aislada VII.2o.A.4 A (11a.), publicada en el Semanario Judicial de la Federación el 28 de enero de 2022 (Registro digital 2024118).

El criterio se mantiene vigente al cierre de la verificación realizada al 11 de mayo de 2026. Su utilidad práctica se intensifica precisamente después de la reforma al artículo 48 del Código Fiscal de la Federación publicada en el Diario Oficial de la Federación el 7 de noviembre de 2025.

2. Qué es la revisión de gabinete y por qué importa el artículo 16 constitucional

La revisión de gabinete, también llamada revisión de escritorio, es la facultad de comprobación prevista en los artículos 42, fracción II, y 48 del Código Fiscal de la Federación. Permite a la autoridad fiscal requerir al contribuyente, al responsable solidario o a terceros relacionados la exhibición, en las oficinas de la propia autoridad, de informes, datos, documentos y contabilidad para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales. A diferencia de la visita domiciliaria, no implica desplazamiento al domicilio del contribuyente.

Toda revisión de gabinete es un acto de molestia. Esa condición la sujeta al primer párrafo del artículo 16 constitucional: nadie puede ser molestado en su persona, papeles o posesiones sin mandamiento escrito de autoridad competente que funde y motive la causa legal del procedimiento.

La motivación no se cumple invocando preceptos legales en abstracto. Exige expresar las razones específicas que justifican la afectación al gobernado en el caso concreto. Tratándose de requerimientos documentales, esa motivación debe relacionar lo solicitado con el objeto de la facultad ejercida y con su temporalidad.

3. El test tripartito: necesidad, idoneidad y proporcionalidad

El Segundo Tribunal Colegiado sometió el numeral 7 de la orden combatida a un escrutinio en tres planos.

Necesidad. La autoridad debe optar por la medida que produzca la menor afectación al gobernado. Para verificar la situación fiscal de 2015 existían medios menos lesivos disponibles a la autoridad: cédula de identificación fiscal, registro federal de contribuyentes, declaraciones del ejercicio y contabilidad del periodo. La orden no explicó por qué el acta constitutiva de 2012 resultaba indispensable.

Idoneidad. La medida debe ser eficaz para alcanzar el fin perseguido. Un acta constitutiva otorgada en 2012 no es idónea para verificar el ISR ni el IVA causado tres años después, salvo motivación específica que vincule un acto societario relevante con operaciones del periodo revisado.

Proporcionalidad. Debe existir correspondencia entre el medio elegido y el fin buscado. Requerir de forma universal "todas las actas de asamblea ordinarias y extraordinarias" sin especificar fechas ni asuntos rompe esa correspondencia, porque captura documentación generada antes y fuera del periodo fiscalizado.

El requerimiento del numeral 7 no superó ninguno de los tres subprincipios. La consecuencia fue la nulidad lisa y llana de la orden por vicio de motivación, derivada del incumplimiento al artículo 16 constitucional.

4. El argumento que perdió la autoridad fiscal

La autoridad recurrente sostuvo en revisión que las actas de asamblea integran la contabilidad conforme al artículo 28, fracción I, inciso A), del Código Fiscal de la Federación, y que esa sola circunstancia bastaba para requerirlas sin justificación adicional.

El Tribunal aceptó la premisa y rechazó la conclusión. Es correcto que los libros y registros sociales forman parte de la contabilidad para efectos fiscales; lo confirma además la jurisprudencia 2a./J. 155/2016 de la Segunda Sala. Esa integración formal no equivale a justificación material del requerimiento.

El artículo 28 del Código Fiscal de la Federación resuelve qué documentos integran la contabilidad. No resuelve cuándo procede requerirlos. El parámetro que rige la procedencia del requerimiento es el artículo 16 constitucional, que somete cada acto de molestia al triple test ya descrito.

Trasladar la justificación a una norma de integración contable equivale a saltarse el escrutinio constitucional. El Tribunal lo expresó con la fórmula extraída de la jurisprudencia 2a./J. 59/97, aplicada por analogía: dentro del ámbito de la facultad de comprobación debe quedar fuera lo que no resulte útil ni idóneo para analizar el periodo o ejercicio señalado en la orden, máxime cuando los documentos fueron generados en un periodo distinto.

5. Holding y alcance del criterio

La tesis VII.2o.A.4 A (11a.) establece que cuando la autoridad fiscal emite una orden de revisión de gabinete que requiere documentación societaria con sustento en los artículos 42, fracción II, y 48 del Código Fiscal de la Federación, para cumplir el principio de seguridad jurídica del artículo 16 constitucional debe fundar y motivar tres subprincipios: necesidad, idoneidad y proporcionalidad. La falta de precisión sobre los documentos exhibibles y el uso de términos generales como "suficientes y necesarios" permite revisión de documentos ajenos al fin y temporalidad de la orden, lo que genera una molestia excesiva e injustificada.

El criterio es aislado, no jurisprudencia por reiteración ni contradicción resuelta. Su fuerza vinculante se limita al Séptimo Circuito. Fuera de ese ámbito es orientadora.

Su valor argumentativo en cualquier otro circuito deriva de su coherencia interna con criterios obligatorios de la Segunda Sala. Tres son centrales: la jurisprudencia 2a./J. 63/2008, sobre la procedencia del amparo indirecto contra órdenes de revisión de gabinete; la jurisprudencia 2a./J. 155/2016, sobre el alcance de la contabilidad para efectos del artículo 28; y la jurisprudencia 2a./J. 59/97, sobre el objeto de la orden de visita domiciliaria, aplicable por analogía. Invocar la tesis aislada acompañada de estas tres jurisprudencias obligatorias robustece la línea argumentativa fuera del Séptimo Circuito.

6. La reforma DOF 7 de noviembre de 2025 al artículo 48 del CFF

El decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 7 de noviembre de 2025 reformó el segundo párrafo del artículo 48 del Código Fiscal de la Federación, en vigor desde el 1 de enero de 2026. El texto reformado amplía la documentación requerible y faculta a la autoridad para exigir "informes, datos, documentos, la contabilidad o parte de ella, así como información económica y financiera, con el orden, metodología y características, que permitan relacionar las operaciones, actos o actividades del contribuyente revisado, además de la relativa a las cuentas o cuentas bancarias abiertas a nombre del contribuyente".

Conforme al Transitorio Segundo del decreto, los procedimientos iniciados antes del 1 de enero de 2026 se rigen por la norma anterior. Los iniciados a partir de esa fecha quedan sujetos al texto reformado.

La reforma amplía facultades documentales. No suprime el deber constitucional de motivación. El parámetro de escrutinio sigue siendo el artículo 16 constitucional. La autoridad podrá requerir más conceptos, pero deberá motivar con mayor rigor la conexión entre lo requerido y el objeto y temporalidad de la orden.

Por esa razón la tesis VII.2o.A.4 A (11a.) conserva utilidad después del 1 de enero de 2026. Su ratio decidendi se ancla en el artículo 16 constitucional, no en la redacción específica del artículo 48 del Código Fiscal de la Federación. Una orden emitida bajo el texto reformado que se limite a invocar la fórmula ampliada sin motivar la conexión con el periodo fiscalizado seguirá siendo impugnable por idéntico vicio.

7. Cuándo invocar la tesis y cuándo no

El criterio es invocable en cuatro configuraciones recurrentes.

La primera, cuando la orden requiere documentación generada en ejercicio distinto al revisado sin motivar la conexión, como ocurrió con el acta constitutiva de 2012 frente al ejercicio 2015. La segunda, cuando la orden utiliza fórmulas genéricas como "suficientes y necesarios" o "en general" para identificar libros sociales. La tercera, cuando la orden requiere actas de asamblea sin especificar fechas, asuntos o vinculación con el ejercicio fiscalizado. La cuarta, cuando la orden mezcla periodos distintos sin diferenciar la documentación solicitada por periodo.

El criterio no es invocable cuando la orden motiva expresamente la conexión entre la documentación pre-ejercicio y las obligaciones revisadas (por ejemplo, un acuerdo de fusión, escisión o cambio de objeto social cuyos efectos persisten en el ejercicio fiscalizado), cuando la documentación tiene temporalidad estructural respecto a la obligación revisada (declaraciones del ejercicio, CFDI emitidos en el periodo, pólizas contables del periodo), o cuando la autoridad ejerce facultades distintas a las de los artículos 42, fracción II, y 48 del Código Fiscal de la Federación, donde el marco de motivación puede variar.

8. Qué debe contener una orden de revisión de gabinete bien motivada

La regla extraíble del criterio, aplicable a toda orden emitida bajo el texto vigente del artículo 48 del Código Fiscal de la Federación, exige cuatro elementos cuando se requiera documentación societaria o societaria-contable generada en ejercicio distinto al revisado.

Primero, el documento concreto solicitado, identificado con precisión y no por referencia genérica.

Segundo, el acto societario que el documento instrumenta (aumento o reducción de capital, designación de órganos de administración, modificación de objeto social, distribución de dividendos, fusión, escisión, transformación).

Tercero, la vigencia o efectos de ese acto societario durante el periodo a revisar.

Cuarto, la conexión sustantiva entre el acto societario y la obligación fiscal fiscalizada (capital social como base para distribución de utilidades, decretos de dividendos para verificar retenciones de ISR, modificaciones al objeto social para validar la procedencia de deducciones, entre otros).

La ausencia de cualquiera de los cuatro elementos actualiza el vicio que la tesis 2024118 sanciona.

9. Cierre operativo

Para el contribuyente, la defensa preventiva más sólida es documental. Conservar un registro completo y trazable de actas de asamblea por ejercicio, con su inscripción en el Registro Público de Comercio cuando proceda, permite tres ventajas operativas: acreditar ante la autoridad la inutilidad del requerimiento genérico, responder con rapidez a órdenes correctamente motivadas y reducir la superficie de impugnación a los puntos donde la orden efectivamente carece de motivación.

Para la defensa fiscal ante una orden ya emitida, el concepto de violación debe articularse desde el artículo 16 constitucional y los tres subprincipios del test tripartito, no únicamente desde el artículo 48 del Código Fiscal de la Federación. La invocación aislada del precepto secundario, sobre todo bajo su redacción ampliada vigente desde el 1 de enero de 2026, expone el argumento a la respuesta de que la autoridad actuó dentro de la fórmula legal. El argumento robusto es constitucional: la ampliación legal no exime del deber de motivar la conexión con el objeto y temporalidad de la orden.

Para la autoridad fiscal la regla operativa es inversa y de la misma fuerza. La motivación es congénita al acto y no se incorpora retroactivamente en sede de revisión. Una orden que requiera documentación pre-ejercicio sin explicar la conexión con el periodo fiscalizado quedará expuesta a nulidad lisa y llana, con la única salvedad expresa de la sentencia: no se impide a la autoridad ejercer nuevamente la facultad con motivación reforzada.

Fuentes

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, artículo 16, primer párrafo.

Código Fiscal de la Federación, artículos 28, fracción I, inciso A); 38, fracción IV; 42, fracción II, y 48.

Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación. Diario Oficial de la Federación, 7 de noviembre de 2025.

Reglamento del Código Fiscal de la Federación, artículo 33, fracción VIII, inciso A).

Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Séptimo Circuito. Amparo en Revisión 163/2021. Sesión de 23 de diciembre de 2021. Unanimidad de votos. Ponente: Magistrado Octavio Ramos Ramos.

Tesis VII.2o.A.4 A (11a.). Undécima Época, Semanario Judicial de la Federación, Libro 9, enero de 2022, Tomo IV, p. 3102. Registro digital 2024118.

Jurisprudencia 2a./J. 63/2008. Segunda Sala, Novena Época. Registro digital 169804.

Jurisprudencia 2a./J. 155/2016. Segunda Sala, Décima Época. Registro digital 2012943.

Jurisprudencia 2a./J. 59/97. Segunda Sala, Novena Época. Registro digital 197273.

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